Facebook

Jak szukać?»

Aktualnie jesteś: Gofin.pl (strona główna)  »  Podatki  »  VAT i akcyza  »   Sprzedaż środka trwałego a korekta podatku naliczonego
POLECAMY
A A A  drukuj artykuł

Sprzedaż środka trwałego a korekta podatku naliczonego

Poradnik VAT nr 11 (371) z dnia 10.06.2014
1. Zmiana przeznaczenia towarów/usług podstawą korekty podatku naliczonego

Przepis art. 91 ust. 7 ustawy o VAT nakłada na podatników obowiązek skorygowania podatku naliczonego w sytuacji, gdy:

  • podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo
     
  • nie miał takiego prawa,

a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W kolejnych ustępach cytowanego przepisu ustawodawca wprowadził szczegółowe regulacje odnoszące się do korekty podatku naliczonego związanej ze zmianą przeznaczenia nabytych towarów/usług. I tak w art. 91 ust. 7a ustawy o VAT jest mowa o korekcie wieloletniej (cząstkowej) w stosunku do środków trwałych, których wartość początkowa przekracza kwotę 15.000 zł, zaś w art. 91 ust. 7b i 7c o towarach i usługach innych niż wymienione w ust. 7a. W art. 91 ust. 7b ustawy o VAT zawarte jest bowiem odesłanie do treści art. 91 ust. 2 zdanie trzecie, który dotyczy korekty podatku naliczonego w odniesieniu do środków trwałych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł. Natomiast w art. 91 ust. 7d ustawy o VAT ustawodawca odnosi się do towarów i usług innych niż wymienione w art. 91 ust. 7a i 7b (w szczególności do towarów handlowych, surowców, materiałów) nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności opodatkowanych VAT i niewykorzystanych zgodnie z tym zamiarem (i odwrotnie). Tak też stwierdził WSA w Warszawie w wyroku z dnia 2 czerwca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2080/09 (orzeczenie prawomocne).

Konieczność korekty podatku naliczonego w trybie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT zachodzi wówczas, gdy zmiana przeznaczenia towaru/usługi następuje w tzw. okresie korekty.

» Ile wynosi okres korekty?

Dla środków trwałych ustawodawca przewidział zasadniczo dłuższy czas na dokonanie korekty aniżeli w przypadku towarów handlowych, przyjmując że środek trwały zużywa się w pewnym określonym czasie, a nie jednorazowo. Jeśli jest to środek trwały (samochód), którego wartość początkowa przekracza 15.000 zł, korekta podatku naliczonego jest dokonywana w ciągu kolejnych 5 lat, z tym że w danym roku koryguje się odpowiednią (1/5) część odliczonego/nieodliczonego podatku naliczonego (o czym stanowi art. 91 ust. 7a ustawy o VAT). Ponadto przy sprzedaży środka trwałego podlegającego wieloletniej korekcie, koryguje się tę część podatku naliczonego, która pozostała do skorygowania na przestrzeni tych 5 lat.

Natomiast jeżeli wartość początkowa środka trwałego nie przekracza 15.000 zł, wówczas okres korekty wynosi 12 miesięcy, licząc od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towar do użytkowania (stosownie do brzmienia art. 91 ust. 7b i 7c ustawy o VAT). Oznacza to, że po upływie tych 12 miesięcy podatnik nie koryguje wcześniej odliczonego podatku naliczonego.

Zaś w przypadku pozostałych towarów/usług ustawodawca nie wprowadził w art. 91 ust. 7d ustawy o VAT żadnego czasowego ograniczenia na dokonanie korekty podatku naliczonego, co oznacza, że w stosunku do tych towarów należy skorygować VAT bez względu na ich datę nabycia, jeśli tylko zaistnieją przesłanki określone w art. 91 ust. 7d (vide: J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2010, tom I, str. 1121).


2. Korygowanie wydatków poniesionych w trakcie użytkowania środka trwałego
» Wydatki związane z remontem środka trwałego

Obowiązek korekty podatku naliczonego w oparciu o art. 91 ust. 7 ustawy o VAT ma odniesienie do całego środka trwałego, w tym również do poniesionych przez podatnika (przed datą sprzedaży) zakupów związanych z remontem tego środka. Podatnik powinien rozłożyć w czasie wartość towaru/usługi przeznaczonych na remont środka trwałego (np. w sposób zbliżony do kalkulacji i odpisów amortyzacyjnych) i skorygować podatek w stosunku do tej części wartości nabytych towarów/usług, która nie mogła być przyporządkowana do okresu wykorzystania środka trwałego w działalności opodatkowanej. Albowiem w zakresie, w jakim wartość nakładów związanych z danym środkiem trwałym nie została w całości skonsumowana w okresie używania tego środka, do celów działalności opodatkowanej, podatnik zobowiązany jest skorygować podatek naliczony (vide: wyrok TSUE z dnia 17 maja 2001 r. w połączonych sprawach C-322/99 oraz C-323/99, na który polskie sądy powołują się w wydawanych orzeczeniach, np. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 28 maja 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2741/08, orzeczenie prawomocne). Korekta w tym przypadku wiąże się ze zmianą przeznaczenia wydatków remontowych, dla których w miejsce związku ze sprzedażą opodatkowaną pojawia się związek ze sprzedażą zwolnioną z VAT.

» Ulepszenie środka trwałego wpływające na korektę podatku naliczonego

Trzeba w tym miejscu zauważyć, że inaczej będzie w przypadku poniesienia wydatków powodujących ulepszenie środka trwałego. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji (art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.). Z ustawy o VAT nie wynika wprost, jaki okres korekty należy zastosować do ulepszenia środków trwałych. Naszym zdaniem, w tym przypadku poniesione nakłady modernizacyjne należy potraktować tak jak zakup środka trwałego. Ustalając okres korekty, który należy zastosować do wydatków na ulepszenie środka trwałego, uwzględnia się jedynie wysokość nakładów na ulepszenie środka trwałego, a nie jego wartość początkową lub też wartość po dokonaniu ulepszenia.

» Nabycie usługi związanej ze środkiem trwałym a korekta podatku naliczonego

Przepis art. 91 ust. 7 ustawy o VAT odnosi się do każdego towaru/usługi, a nie tylko do środków trwałych. Z tym, że nie każda usługa będzie przedmiotem korekty w ww. trybie, a tylko taka, która uprzednio była wykorzystana do działalności opodatkowanej i dokonano w związku z nią odliczenia podatku naliczonego, a następnie podatnik dokonał zmiany jej przeznaczenia i wykorzystał ją do działalności zwolnionej od podatku (vide: wyrok NSA z dnia 25 września 2008 r., sygn. akt I FSK 1045/07, orzeczenie prawomocne) i odwrotnie. Aby ustalić, czy powstanie obowiązek korekty VAT naliczonego z tytułu zakupu usługi należy dokonać analizy danej usługi pod kątem jej charakteru to znaczy, czy była to usługa o charakterze ciągłym, czy też jednorazowym powodującym jej wygaśnięcie. Korekta bowiem będzie obowiązkowa w razie zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, o ile wcześniej dana usługa nie wygasła (vide: ww. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 maja 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2741/08). Ma to szczególne znaczenie przy zakupie usługi związanej ze środkiem trwałym wykorzystywanym przez pewien czas w działalności gospodarczej. Trzeba też pamiętać, że celem art. 91 ust. 7 ustawy o VAT jest realizacja zasady neutralności podatku VAT, która wyraża się w prawie do odliczenia podatku naliczonego, a odliczenie to powinno nastąpić w taki sposób, aby jego zakres możliwie precyzyjnie odpowiadał wykorzystaniu nabytych usług do działalności gospodarczej dającej prawo do odliczenia (vide: wyrok NSA z dnia 12 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 705/11, orzeczenie prawomocne).


3. Korekta w przypadku sprzedaży samochodu przed 1 kwietnia 2014 r.

W marcu 2014 r. sprzedaliśmy środek trwały – samochód, który zakupiliśmy w 2011 r. (odliczyliśmy 60% VAT). Do momentu sprzedaży samochód ten był wykorzystywany do działalności opodatkowanej VAT. Czy w związku ze sprzedażą tego samochodu (poza korektą podatku odliczonego z tytułu jego nabycia) powinniśmy też skorygować VAT odliczony w ostatnich 12 miesiącach od kosztów przeglądów, napraw powypadkowych, części i płynów eksploatacyjnych itp. poniesionych w związku z użytkowaniem tego samochodu?

Udzielając odpowiedzi na pytanie Czytelnika należy ustalić, czy zaistniały w opisanej sytuacji okoliczności określone w art. 91 ust. 7 ustawy o VAT (zakładamy, że wartość początkowa tego środka trwałego przekroczyła 15.000 zł). Ze stanu faktycznego wynika, że samochód został zakupiony przez podatnika w 2011 r. (z tytułu jego nabycia odliczono 60% kwoty podatku z faktury) i był wykorzystywany do działalności opodatkowanej. Następnie samochód ten został sprzedany w marcu 2014 r. i sprzedaż ta korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie obowiązującego do 31 marca 2014 r. § 3 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia w sprawie zwolnień z VAT. Tym samym w momencie dokonania odliczenia zakup ww. samochodu służył czynnościom opodatkowanym VAT, natomiast z chwilą jego sprzedaży podlegającej zwolnieniu z VAT doszło do zmiany prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta nastąpiła w tzw. okresie korekty, gdyż przedmiotowy samochód nabyto w 2011 r., a w marcu 2014 r. został sprzedany, a więc nie upłynął okres pięciu kolejnych lat wymagany dla środków trwałych (niebędących nieruchomościami) o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł. A zatem Czytelnik dokonując sprzedaży ww. samochodu był zobowiązany jednorazowo (dla całego pozostałego okresu korekty) skorygować odliczony w 2011 r. podatek naliczony w kwocie stanowiącej 2/5 odliczonego uprzednio podatku. Korekty tej należało dokonać w deklaracji VAT-7 za marzec 2014 r.

Natomiast odnosząc się do podatku VAT odliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z naprawami eksploatacyjnymi/powypadkowymi ww. samochodu, należy zauważyć, że obowiązek korekty w trybie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT dotyczy nie tylko samego środka trwałego, ale też towarów/usług związanych z remontem/eksploatacją tego środka. Tym samym Czytelnik powinien rozłożyć w czasie wartość towaru/usługi związanej z naprawą ww. samochodu (np. w sposób zbliżony do kalkulacji i odpisów amortyzacyjnych) i skorygować podatek w stosunku do tej części wartości nabytych towarów/usług, która nie mogła być przyporządkowana do okresu wykorzystania samochodu do celów działalności opodatkowanej (a więc od marca 2014 r. do końca 5-letniego okresu korekty). Jeżeli okaże się, że wartość wydatków dotycząca napraw samochodu nie została w całości skonsumowana w okresie używania tego samochodu do działalności opodatkowanej, to wtedy Czytelnik będzie zobowiązany skorygować VAT odliczony z tytułu ww. zakupów. Obowiązek ten dotyczy nie tylko wydatków poniesionych w ciągu ostatnich 12 miesięcy (art. 91 ust. 7c ustawy o VAT odnosi się bowiem do środków trwałych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł), ale także tych, dokonanych na przestrzeni ostatnich 5 lat.

Czytelnik też powinien ewentualnie rozważyć, czy przed sprzedażą ww. samochodu nie dokonywał jego ulepszenia w ww. rozumieniu, traktując dokonane ulepszenie jako zakup środka trwałego, co również skutkowałoby obowiązkiem korekty podatku naliczonego.

Zaś w kwestii pozostałych wydatków dotyczących użytkowania przedmiotowego samochodu (tj. zakupu płynów eksploatacyjnych, ponoszenia kosztów związanych z przeglądami samochodu), zdaniem redakcji nie ma podstaw do korekty VAT w oparciu o art. 91 ust. 7 ustawy o VAT. Zakupy te bowiem zostały w całości wykorzystane (zużyte) do świadczonych w chwili zakupu czynności opodatkowanych VAT.

Potwierdzeniem może być interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 maja 2011 r., nr IPPP2-443-201/11-2/IZ, w której organ uznał, że zakup usługi serwisowej dotyczącej samochodu (jak również zakup części i płynów do tego samochodu) nie powodują obowiązku korekty w trybie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT. Przyjąć bowiem należy, iż nabycie przedmiotowych towarów i usług niezbędne było w konkretnym momencie (tj. w chwili zakupu), w którym podatnik wykonywał czynności opodatkowane VAT.


VAT i akcyza - czytaj także:

 
Przydatne linki
 
Sklep internetowy - sklep.gofin.pl
 
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o., ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., tel. 95 720 85 40, faks 95 720 85 60
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN
Szanowny Użytkowniku !
Prosimy o zapoznanie się z poniższymi informacjami oraz wyrażenie dobrowolnej zgody poprzez kliknięcie przycisku "Zgadzam się".
Pamiętaj, że zawsze możesz wycofać zgodę.

Serwis internetowy, z którego Pani/Pan korzysta używa plików cookies w celu:

  • niezbędnego zapewnienia prawidłowego działania Serwisów (utrzymania sesji),
  • realizacji funkcjonalności ułatwiających obsługę Serwisu,
  • analizy statystyk ruchu i reklam w Serwisach,
  • zbierania i przetwarzania danych osobowych w celu wyświetlenia reklam produktów własnych i klientów reklamowych.
Pliki cookies

Są to pliki instalowane w urządzeniach końcowych osób korzystających z Serwisu, w celu administrowania Serwisem, dostosowania treści Serwisu do preferencji użytkownika, utrzymania sesji użytkownika oraz dla celów statystycznych i targetowania reklamy (dostosowania treści reklamy do indywidualnych potrzeb użytkownika). Informujemy, że istnieje możliwość określenia przez użytkownika Serwisu warunków przechowywania lub uzyskiwania dostępu do informacji zawartych w plikach cookies za pomocą ustawień przeglądarki lub konfiguracji usługi. Szczegółowe informacje na ten temat dostępne są u producenta przeglądarki, u dostawcy usługi dostępu do internetu oraz w Polityce prywatności i plików cookies.

Administratorzy

Administratorem Pana/Pani danych osobowych w związku z korzystaniem z Serwisu internetowego i jego usług jest Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. Administratorem danych osobowych w plikach cookies w związku z wyświetleniem analizy statystyk i wyświetlaniem spersonalizowanych reklam są partnerzy Wydawnictwa Podatkowego GOFIN sp. z o.o., Google Inc, Facebook Inc.

Jakie ma Pani/Pan prawa w stosunku do swoich danych osobowych?

Wobec swoich danych mają Pan/Pani prawo do żądania dostępu do swoich danych, ich sprostowania, usunięcia lub ograniczenia przetwarzania, prawo do wniesienia sprzeciwu wobec przetwarzania danych, prawo do cofnięcia zgody.

Podstawy prawne przetwarzania Pani/Pana danych osobowych
  • Niezbędność przetwarzania danych w związku z wykonaniem umowy.

    Umowa w naszym przypadku oznacza akceptację regulaminu naszych usług. Jeśli zatem akceptuje Pani/Pan umowę na realizację danej usługi, to możemy przetwarzać Pani/Pana dane w zakresie niezbędnym do realizacji tej umowy.

  • Niezbędność przetwarzania danych w związku z prawnie uzasadnionym interesem administratora.

    Dotyczy sytuacji, gdy przetwarzanie danych jest uzasadnione z uwagi na usprawiedliwione potrzeby administratora, tj. dokonanie pomiarów statystycznych, ulepszania naszych usług, jak również prowadzenie marketingu i promocji własnych usług administratora.

  • Dobrowolna zgoda.

    Aby móc realizować cele:
    - zapamiętania Pani/Pana decyzji w Serwisach w zakresie korzystania z dostępnych opcjonalnie funkcjonalności,
    - analiz statystyk ruchu i reklam w Serwisach,
    - wyświetlania spersonalizowanych reklam produktów własnych i klientów reklamowych w związku z odwiedzaniem niniejszego Serwisu internetowego partnerzy Wydawnictwa Podatkowego Gofin sp. z o.o. muszą mieć możliwość przetwarzania Pani/Pana danych.

Potrzebna jest Nam Pani/Pana dobrowolna zgoda na zapisy w plikach cookies w celach realizacji powyższych celów.
W związku z powyższymi wyjaśnieniami prosimy o wyrażenie dobrowolnej zgody na zapisywanie informacji w plikach cookies przez kliknięcie przycisku „Zgadzam się” lub „Nie teraz” w przypadku braku zgody. Istnieje możliwość skorzystania z „ustawień zaawansowanych” plików cookies w celu określenia indywidualnych zgód na zapis wybranych plików cookies realizujących wybrane cele.