Udokumentowanie nieściągalności należności postanowieniem wydanym przez zagraniczny organ egzekucyjny

Spółka z o.o. posiada nieuregulowaną należność od kontrahenta zagranicznego. Czy nieściągalność tej należności może zostać udokumentowana postanowieniem o bezskutecznej egzekucji, wydanym przez organ zagraniczny, w celu ujęcia jej wartości w kosztach uzyskania przychodów spółki?

Zasadniczo wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Od zasady tej przewidziano wyjątki. I tak, kosztem podatkowym mogą być m.in. te wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została właściwie udokumentowana (zob. art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) ustawy o PDOP).

W powyższych przepisach nie wskazano, aby miały one zastosowanie wyłącznie do wierzytelności (należności) od dłużników krajowych. Zatem stosuje się je również w odniesieniu do dłużników zagranicznych.

W myśl art. 16 ust. 2 ustawy o PDOP, za wierzytelności nieściągalne uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana: 1) postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo 2) postanowieniem sądu o: a) oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub b) umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność wymieniona w lit. a), lub c) zakończeniu postępowania upadłościowego, albo 3) protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

WAŻNE: Katalog dokumentów, warunkujących uznanie wierzytelności za nieściągalną na potrzeby podatku dochodowego, ma charakter zamknięty. To oznacza, że żaden inny dokument (niż wymieniono wyżej), nie uprawnia podatnika do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów należności nieściągalnej.

Postanowienie o nieściągalności

Postanowieniem o nieściągalności należności służącym do udokumentowania nieściągalności należności dla celów podatku dochodowego może być postanowienie, z którego treści jednoznacznie wynika, że dłużnik nie ma majątku, z którego mogłaby być egzekwowana wierzytelność. Warunek ten spełnia postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, wydane w trybie art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego. W myśl tego przepis, postępowanie egzekucyjne umarza się w całości lub w części z urzędu, jeżeli jest oczywiste, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych.

UWAGA! Inne państwa mogą wydawać inne postanowienia, niż określone w polskim prawie.

Uważamy, że również postanowienie zagranicznego organu egzekucyjnego, będące odpowiednikiem ww. "polskiego" postanowienia, może posłużyć do udokumentowania nieściągalności należności od kontrahenta zagranicznego, na potrzeby podatku dochodowego.

Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 22 stycznia 2016 r., nr ITPB3/4510-576/15/PS. W sprawie będącej przedmiotem tej interpretacji polska spółka otrzymała pismo od szwajcarskiego organu egzekucyjnego o zakończeniu postępowania egzekucyjnego z powodu niemożności wyegzekwowania nawet części wierzytelności od dłużnika zagranicznego. W tej sytuacji Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy nie miał wątpliwości, że wystosowane przez szwajcarski organ egzekucyjny pismo, w formie przewidzianej przez prawo szwajcarskie, należy uznać za odpowiednik polskiego postanowienia o nieściągalności, który stanowi odpowiednią przesłankę udokumentowania nieściągalności wierzytelności. Zatem, zdaniem organu podatkowego:

"(...) wierzytelność, która skierowana została przez Spółkę na drogę postępowania egzekucyjnego, wynikiem którego szwajcarski organ egzekucyjny wydał pismo o zakończeniu postępowania egzekucyjnego, które nie doprowadziło do wyegzekwowania nawet części wierzytelności Wnioskodawcy, będzie spełniała warunek określony w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a oraz w art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy (o PDOP - przyp. red.) i będzie mogła zostać zakwalifikowana do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że:

• z treści tego postanowienia jednoznacznie wynika, że podstawą nieściągalności wierzytelności był brak majątku dłużnika,
   
• postanowienie to będzie prawomocne,
   
• wartość wierzytelności zaliczona została uprzednio do przychodów należnych na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
   
• Spółka uzna postanowienie o nieściągalności za zgodne ze stanem faktycznym. (...)"

Organ podatkowy stwierdził ponadto, że językiem urzędowym konstytucyjnych organów państwa jest język polski. Z tego względu dla celów dowodowych spółka dysponując dokumentem obcojęzycznym powinna posiadać jego tłumaczenie na język polski.

Jeśli zatem nieściągalność wierzytelności od dłużnika zagranicznego zostanie udokumentowana postanowieniem zagranicznego organu egzekucyjnego o zakończeniu (umorzeniu) postępowania egzekucyjnego ze względu na brak majątku dłużnika (zagranicznego) i spółka uzna, iż odpowiada to stanowi faktycznemu, to wartość tej należności będzie mogła zostać ujęta w kosztach podatkowych spółki (o ile oczywiście wierzytelność ta była uprzednio zarachowana do przychodów należnych).

Należy mieć przy tym na uwadze, że kosztem podatkowym nie mogą być te należności, które uległy przedawnieniu (zob. art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o PDOP).

Analogicznie będzie w przypadku, gdy wierzycielem jest podatnik opodatkowany PIT (zob. art. 23 ust. 1 pkt 17 i 20 oraz ust. 2 ustawy o PDOF).