Leasing operacyjny w świetle podatku dochodowego

Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego samochodu osobowego. Przepisy ustawy o PDOP uzależniają jednak zakwalifikowanie umowy do określonego rodzaju umowy leasingowej od tego, czy suma ustalonych w niej opłat jest niższa od wartości początkowej środka trwałego będącego przedmiotem takiej umowy. Czy warunki do uznania danej umowy za leasing operacyjny bada leasingodawca, czy też leasingobiorca?

Z zakwalifikowaniem umowy do określonego rodzaju leasingu wiążą się skutki podatkowe dla obu stron takiej umowy - dla finansującego (leasingodawcy) oraz dla korzystającego (leasingobiorcy). Ustawodawca warunki te określa jednolicie zarówno dla finansującego, jak i dla korzystającego. To zaś prowadzi do wniosku, iż w świetle przepisów o podatku dochodowym nie jest możliwa sytuacja, w której daną umowę dla potrzeb podatkowych inaczej kwalifikowałby finansujący, zaś inaczej korzystający.

Warunki podatkowego uznania zawartej umowy za "leasing operacyjny"

Aby zawarta umowa, której przedmiotem jest prawo do używania przez podatnika środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych należących do innego podmiotu, mogła być przez oba te podmioty uznana dla celów podatkowych za umowę leasingu operacyjnego, musi ona spełniać łącznie warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o PDOP (oraz w art. 23b ust. 1 ustawy o PDOF). Zgodnie z tymi przepisami, jednym z takich koniecznych warunków jest to, iż suma opłat ustalonych w umowie leasingowej, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem takiej umowy.

Należy przy tym przypomnieć, iż wskazana "suma opłat" obejmuje również wynikającą z takiej umowy cenę, za jaką korzystający będzie mógł - po zakończeniu podstawowego okresu umowy - nabyć na własność przedmiot takiej umowy (art. 17j ust. 1 ustawy o PDOP oraz art. 23j ust. 1 ustawy o PDOF). Nie zalicza się zaś do takiej "sumy opłat":

• płatności na rzecz finansującego za świadczenia dodatkowe, o ile są one wyodrębnione z opłat leasingowych,
   
• podatków, w których obowiązek podatkowy ciąży na finansującym z tytułu własności lub posiadania środków trwałych, będących przedmiotem umowy leasingu, oraz składek na ubezpieczenie tych środków trwałych, jeżeli w umowie leasingu zastrzeżono, że korzystający będzie ponosił ciężar tych podatków i składek niezależnie od opłat za używanie,
   
• kaucji określonej w umowie leasingu, wpłaconej finansującemu przez korzystającego.

Określenie "wartości początkowej" środków trwałych oddanych w leasing

Przedmiotem umowy leasingowej są - co do zasady - środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne stanowiące własność finansującego, oddane przez finansującego do używania innemu podmiotowi. To zatem finansujący składniki te - po ich nabyciu lub wytworzeniu - zaliczyć może do "środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych" w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i to finansujący określa ich "podatkową" wartość początkową, jeszcze przed oddaniem tych składników majątku do używania innemu podmiotowi na podstawie umowy leasingowej. Zazwyczaj to także ten podmiot (finansujący) dokonuje - dla celów podatkowych - odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tych składników majątkowych. Wyjątek od powyższej zasady stanowią tylko te umowy leasingowe, zwane leasingiem finansowym, które zawierają postanowienia, iż w podstawowym okresie ich obowiązywania, odpisów amortyzacyjnych od będących przedmiotem takiej umowy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywać będzie w miejsce finansującego podmiot korzystający.

A zatem to ustalona przez finansującego - zgodnie z przepisami podatkowymi - wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowiących własność tego podmiotu i oddanych do odpłatnego używania korzystającemu na podstawie umowy leasingowej, jest tą wartością, do której odnieść należy sumę opłat ustalonych w danej umowie, celem weryfikacji, czy umowa ta spełnia określone w przepisach o podatku dochodowym warunki umowy leasingu operacyjnego.

Jeżeli więc suma opłat wynikających z zawartej przez Czytelnika umowy leasingowej, pomniejszona o VAT, odpowiada co najmniej - ustalonej dla celów podatkowych przez finansującego (leasingodawcę) - wartości początkowej objętego tą umową samochodu osobowego, a ponadto umowa ta spełnia pozostałe, określone w art. 17b ust. 1 ustawy o PDOP lub w art. 23b ust. 1 ustawy o PDOF warunki (a w szczególności została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodu osobowego), to uznać należy, iż jest to umowa leasingu operacyjnego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Fakt, iż w określonych przypadkach korzystający - dla celów bilansowych - również ustala wartość początkową składników majątkowych, z których podmiot ten korzysta na podstawie umowy leasingowej oraz to, że tak ustalona wartość początkowa odbiegać może od wartości początkowej tych składników ustalonej przez finansującego, pozostaje zatem bez wpływu na ocenę podatkowego charakteru takiej umowy.