Naczelny Sąd Administracyjny już w kolejnym wyroku, jednym z ostatnich z dnia 1 kwietnia 2015 r. (sygn. akt II FSK 717/13) orzekł, iż moment uznania wydatku za koszt podatkowy nie jest uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym.
Przedmiotem sporu była interpretacja organu podatkowego, który uznał, że spółka nie może zaliczyć jednorazowo do kosztów podatkowych opłaty za przyłączenie do sieci energetycznej, które dla celów bilansowych rozlicza w czasie.
Spór dotyczył przepisów art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o PDOP. Stanowią one, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów (z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, niemającymi zastosowania w omawianej kwestii) uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Analogiczne zapisy zawarte są w art. 22 ust. 5c i 5d ustawy o PDOF.
Przepisy powyższe obowiązują od 1 stycznia 2007 r. i w zasadzie od samego początku ich stosowanie w praktyce przysparza sporo problemów. Skoro tak, to powinny być one zmienione. Taki stan prawny utrudnia funkcjonowanie podmiotom i angażuje wiele organów w niepotrzebne spory. Niestety, nie jest to jedyny przypadek innych licznych właściwie rozbieżności między organami podatkowymi i orzecznictwem sądowym.
Organy podatkowe uważają, że z literalnego brzmienia art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP wynika, iż za dzień poniesienia kosztu należy uznać dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, to jest zaksięgowano w korespondencji z odpowiadającym mu zobowiązaniem. Dzień ten należy rozumieć jako dzień (okres), do którego został dany wydatek przypisany w księgach rachunkowych spółki na podstawie treści otrzymanej faktury. W związku z tym ujęcie podatkowe kosztu uzależnione jest co do zasady od ujęcia danego kosztu w księgach rachunkowych. Zatem zdaniem organów podatkowych elementem decydującym o momencie rozpoznania kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych jest więc data, pod którą dany koszt został prawidłowo ujęty w księgach rachunkowych.
Z kolei inaczej uważają sądy - szczególnie w ostatnim czasie. Tak też było w omawianym przypadku.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że zaskarżona interpretacja naruszała przepisy prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o PDOP, gdyż bez podstaw prawnych opierała się na niemających zastosowania w sprawie przepisach ustawy o rachunkowości. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym przepisem określającym jednoznacznie moment, w którym sporne wydatki należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, jest art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze ustawy o PDOP. Zgodnie z tym przepisem, przy uwzględnieniu treści art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP, taki koszt jest potrącany (zaliczany do kosztu uzyskania przychodu) w dniu jego ujęcia (pierwszego wpisania) w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku).
Także Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dokonał prawidłowej wykładni przepisów art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o PDOP poprzez przyjęcie, że moment uznania wydatku za koszt podatkowy nie jest uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym.
Ponadto NSA wskazał m.in., iż zagadnienia związane z powstaniem obowiązku podatkowego, wysokością podatku oraz rygorami zaliczenia do kosztu uzyskania przychodu, są regulowane w ustawach podatkowych, w tym w ustawie o PDOP. Dlatego też, aby ustawa o rachunkowości wywierała skutki podatkowe, muszą istnieć przepisy zawierające wyraźne odesłanie do jej treści. Pogląd, iż w świetle art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP, koszt należy rozpoznać w oparciu o uregulowania wynikające z ustawy o rachunkowości, nie wynika z unormowania ukształtowanego przepisem art. 15 ust. 4d tej ustawy. Okoliczność, że w ostatnim z wymienionych przepisów posłużono się zwrotem "(...) uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (...)", a nie określeniem "(...) uważa się dzień, na który ujęto jako koszt w księgach rachunkowych (...)", potwierdza zasadność przyjętego przez sąd administracyjny pierwszej instancji rozumowania. Skoro tak, to należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu.
NSA stwierdził też, że "(...) podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z: 9 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1091/10, 2 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 188/13, 20 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1443/12, 4 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1112/12, 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 480/11. Ponadto, że pogląd ten znalazł również aprobatę w doktrynie (por. glosy do wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego: A. Mariański, glosa do wyroku z dnia 9 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1091/10, Monitor podatkowy z 2012 r. nr 6, str. 47 oraz H. Litwińczuk, glosa do wyroku z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK 253/11, Monitor podatkowy z 2014 r. nr 6, str. 47). (...)"
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym orzekł, że w pełni podziela przedstawione powyżej stanowisko w zakresie spornego zagadnienia.
Czy jednak organy podatkowe, zważywszy na fakt, że większość orzeczeń NSA interpretuje omawiane przepisy na korzyść podatników, zmienią swoje stanowisko? Byłoby to całkowicie zasadne i wskazane.
| ||||||||||||
|
||||||||||||
