Wartość początkowa tylko wyjątkowo może być ustalana w drodze wyceny

W sytuacji gdy podatnik PIT wytworzy środek trwały we własnym zakresie (np. wybuduje budynek), wówczas, co do zasady, wartością początkową tego składnika majątku jest koszt wytworzenia (art. 22g ust. 1 pkt 2 updof). Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania (art. 22g ust. 4 updof).

Ustawodawca przewidział jednak, że w niektórych sytuacjach kosztu wytworzenia nie da się ustalić. Tak jest przede wszystkim, w przypadku gdy do majątku firmy zaliczany jest składnik wykorzystywany wcześniej do celów prywatnych. Wtedy zastosowanie znajduje art. 22g ust. 9 updof. Określa on zasadę postępowania, gdy podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia środka trwałego. Zgodnie z nią podatnik jest obowiązany powołać biegłego, który ustali wartość początkową tego środka trwałego z uwzględnieniem cen rynkowych środka trwałego tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia jego zużycia.

Brak dokumentów potwierdzających poniesione wydatki jest usprawiedliwiony, gdy podatnik wprowadza do firmy rzecz, którą wcześniej wytworzył na potrzeby osobiste. Natomiast prowadząc działalność gospodarczą, wartość początkową środków trwałych wytworzonych na potrzeby tej działalności ustala się na podstawie otrzymanych od sprzedawców lub usługodawców dokumentów.

Wycena przez biegłego nie może być zawyżona. Jeżeli bowiem ustalona cena będzie znacznie odbiegać od wartości rynkowej, wówczas organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej może wezwać podatnika do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niewskazania przyczyn uzasadniających ustalenie ceny na danym poziomie lub niedokonania zmiany wartości, wymienione organy określą tę wartość w wysokości wartości rynkowej z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeśli wartość ustalona w ten sposób odbiegać będzie co najmniej o 33% od wartości przyjętej przez podatnika, koszty opinii biegłego lub biegłych poniesie podatnik (art. 22g ust. 16 w zw. z art. 19 updof).

Dodajmy, że koszt usługi wykonanej przez biegłego (wyceny) nie powiększa wartości początkowej środka trwałego. Biegły, ustalając wartość środka trwałego, bierze pod uwagę tylko jego cenę rynkową. Nie może więc wartości tej powiększyć o koszty swojej usługi ani też nie może tego uczynić podatnik, gdyż nie upoważniają go do tego przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym koszty tej wyceny nie wpłyną na zwiększenie wartości początkowej wycenianego środka trwałego. Wydatki te należy zaliczyć do kosztów funkcjonowania firmy i jako takie stanowić będą koszt uzyskania przychodu w dacie poniesienia.

Za wartość początkową środków trwałych w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 1 updof). Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy:

• powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz
   
• pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług,
   
• obejmującą cło i podatek akcyzowy - w przypadku importu,
   
• skorygowaną o różnice kursowe - naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje możliwość wyceny środka trwałego przez podatnika. Jeżeli podatnik nie jest w stanie ustalić ceny nabycia, wówczas wartość początkową przekazanego na potrzeby prowadzonej działalności składnika majątku ustala się na podstawie art. 22g ust. 8 updof. W tym przypadku za wartość początkową przyjmuje się wartość wynikającą z wyceny dokonanej przez podatnika. Przy wycenie tej podatnik musi uwzględnić cenę rynkową środka trwałego tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, oraz stan i stopień jego zużycia.

Wycena przez podatnika może być stosowana w odniesieniu do środków trwałych nabytych przez podatnika przed dniem założenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz przy zastrzeżeniu, że nie można ustalić ceny ich nabycia.

Ciekawe stanowisko w sprawie wyceny środka trwałego dokonywanej przez podatnika we własnym zakresie wynika z wyroku NSA z 25 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 874/12, który opisujemy na str. 12 niniejszego numeru Przeglądu Podatku Dochodowego. Sąd w wyroku tym wypowiedział się na temat ustalania wartości początkowej środka trwałego, który został nabyty na potrzeby prywatne podatnika i w dacie nabycia nie był kompletny i zdatny do użytku. W opisanej sytuacji znana była cena nabycia składnika majątku, ale nie można było ustalić kosztów jego remontu. Sąd dopuścił w takiej sytuacji możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego w oparciu o wycenę dokonaną przez podatnika z uwzględnieniem ceny rynkowej.

Podatnik PIT może również w sposób uproszczony ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo wykorzystywanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Stosownie do art. 22g ust. 10 updof, w każdym roku podatkowym za wartość początkową przyjmuje się wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej budynku lub lokalu i kwoty 988 zł. Przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

Należy zaznaczyć, że uproszczona metoda ustalania wartości początkowej może być stosowana tylko w stosunku do budynków i lokali mieszkalnych. Wobec tego nie można jej stosować w odniesieniu do budynków i lokali niemieszkalnych.