Podatkowe skutki ulepszenia środka trwałego

O tym kiedy wydatki na ulepszenie zwiększają wartość początkową środka trwałego, stanowi art. 22g ust. 17 updof i art. 16g ust. 13 updop. Zgodnie z tymi przepisami, środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację, w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania. Wzrost wartości użytkowej mierzony jest w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. W przypadku gdy ulepszenie łączy się z koniecznością nabycia części składowych lub peryferyjnych, ich wartość powiększa wartość początkową środka trwałego, o ile jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł.

Ulepszeniem jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątku do wykorzystania go w innym niż pierwotny celu lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego albo obniżce kosztów eksploatacji.

Wydatki poczynione w roku podatkowym do kwoty nieprzekraczającej 3.500 zł nie powodują ulepszenia środka trwałego w rozumieniu ustaw o podatku dochodowym, co nie skutkuje obowiązkiem podwyższenia wartości początkowej. Dopiero, gdy suma wydatków poniesionych na ulepszenie przekroczy w ciągu roku kwotę 3.500 zł, trzeba powiększyć wartość początkową środka trwałego o wartość wszystkich nakładów poniesionych na jego ulepszenie i rozpocząć naliczanie odpisów amortyzacyjnych od tej powiększonej wartości początkowej.

Ulepszeniem środka trwałego jest m.in. wydatek na nabycie części składowej lub peryferyjnej stanowiącej doposażenie środka trwałego lub wymianę części. Jednak w przypadku wymiany części dotyczy to sytuacji, gdy wymiana taka powoduje wzrost wartości użytkowej składnika majątku w stosunku do wartości z dnia przyjęcia go do używania.

W przypadku gdy ponoszone są wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych do środka trwałego oraz inne wydatki na ulepszenie tego środka trwałego, do kwoty rocznego limitu na ulepszenie wlicza się także wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych nawet, jeżeli ich cena jednostkowa nie przekracza 3.500 zł. Oczywiście muszą to być wydatki mające charakter ulepszenia, które powoduje wzrost wartości użytkowej środka trwałego.

Dla podwyższenia wartości początkowej, w wyniku ulepszenia środka trwałego, bez znaczenia jest czy ulepszany środek trwały jest amortyzowany, czy też jego amortyzacja została już zakończona. Ulepszenie składnika majątku, który został w całości zamortyzowany powoduje dalsze naliczanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej powiększonej o kwotę dokonanego ulepszenia. Należy przy tym pamiętać, że suma wszystkich odpisów amortyzacyjnych nie może przekroczyć podwyższonej wartości początkowej środka trwałego.

Ulepszenie środka trwałego nie powoduje ponownego rozpoczęcia jego amortyzacji. Ulepszony składnik majątku amortyzowany jest tą samą metodą, którą amortyzowany był przed ulepszeniem, tyle że od większej wartości. W sytuacji kiedy dany środek trwały amortyzowany był przed ulepszeniem np. metodą liniową, to tą samą metodę należy zastosować po jego ulepszeniu.

Odpisów amortyzacyjnych od zwiększonej wartości dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały został ulepszony (art. 22h ust. 1 pkt 1 updof i art. 16h ust. 1 pkt 1 updop).

W innym momencie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, jeżeli ulepszony środek trwały amortyzowany jest metodą degresywną. Metoda ta polega na tym, że odpisy amortyzacyjne w pierwszym roku amortyzacji naliczane są od wartości początkowej środka trwałego. Natomiast w drugim i następnych latach podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości, którą ustala się każdorazowo na początek roku podatkowego. Aktualna wartość jest więc różnicą pomiędzy wartością brutto, tj. ustaloną w momencie przyjęcia danego składnika majątku do środków trwałych, a sumą dotychczas dokonanych odpisów amortyzacyjnych (art. 22k ust. 1 updof i art. 16k ust. 1 updop). Oznacza to, że przy amortyzacji metodą degresywną, począwszy od drugiego roku amortyzacji, wartość początkową środka trwałego ustala się na początku każdego kolejnego roku podatkowego. W tym przypadku przepisy nie przewidują zmiany wartości początkowej w trakcie roku podatkowego. Zatem wartość początkową ulepszonego środka trwałego amortyzowanego metodą degresywną można zwiększyć w miesiącu następującym po dokonaniu ulepszenia tylko w pierwszym podatkowym roku jego używania, natomiast w kolejnych latach dopiero od początku następnego roku podatkowego.

Dokonując odpisów amortyzacyjnych metodą degresywną, w określonym momencie przechodzi się na metodę liniową. Po zmianie metody na liniową, wartość początkową ulepszonego środka trwałego można zwiększyć po dokonaniu ulepszenia.

Wśród metod amortyzacji znajduje się m.in. jednorazowa amortyzacja, o której mowa w art. 22k ust. 7-13 updof i art. 16k ust. 7-13 updop. Jeśli przy tej metodzie amortyzacji do ulepszenia dochodzi w tym samym roku, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i zamortyzowany jednorazowo, podatnik może jednorazowo wartość nakładów poniesionych na ulepszenie zaliczyć do kosztów podatkowych.

Jeżeli do ulepszenia jednorazowo zamortyzowanego środka trwałego dochodzi w roku następującym po roku wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych, to od jego wartości początkowej podwyższonej o sumę wydatków poniesionych na jego ulepszenie odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały został ulepszony. Przy czym nie ma możliwości, by podatnik dokonywał jednorazowych odpisów od danego środka trwałego w latach następujących po roku, w którym wprowadził go do ewidencji środków trwałych.