Wybór sposobu opłacania zaliczek na podatek dochodowy w 2014 r.

Generalnie podatnicy CIT i PIT mają obowiązek odprowadzać do urzędu skarbowego w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy. Zaliczki te mogą być wpłacane miesięcznie lub kwartalnie, podatnicy mogą także wpłacać tzw. zaliczki uproszczone. W artykule tym przybliżymy sposoby opłacania ww. zaliczek, przedstawimy również terminy ich odprowadzania do urzędu skarbowego. Jednocześnie, ze względu na obszerność zagadnienia, pomijamy tu kwestie związane z przysługującymi podatnikom odliczeniami od dochodu i od podatku.

1.1. Zaliczki miesięczne

Jest to podstawowa forma opłacania zaliczek.

Podatnicy CIT zasadniczo zobowiązani są opłacać zaliczki miesięczne na podatek dochodowy w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Zaliczkę na podatek dochodowy odprowadza się tu w wysokości 19% podstawy opodatkowania.

Również podatnicy PIT opodatkowani według skali podatkowej odprowadzają zaliczki miesięczne na podatek dochodowy w wysokości ww. różnicy, z tym że opłacają oni zaliczki dopiero począwszy od miesiąca, w którym dochody z działalności gospodarczej przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłaty podatku (tj. w 2013 r. kwotę 3.091 zł; z posiadanych na dzień dzisiejszy informacji wynika, że kwota ta ma obowiązywać również w 2014 r.). Dopóki dochody nie przekroczą ww. kwoty, obowiązek zapłaty miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy nie wystąpi. W przypadku ww. podatników, do obliczenia zaliczek na podatek dochodowy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej stosuje się stawkę podatku odpowiednio 18% lub 32% (zob. art. 44 ust. 3 ustawy o PDOF).

Z kolei podatnicy PIT opodatkowani podatkiem liniowym wpłacają zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące. Jak widać, w tym przypadku przy opłacaniu zaliczki nie uwzględnia się ww. kwoty wolnej. W związku z tym, zaliczki na podatek dochodowy opłacane są od momentu osiągnięcia pierwszego dochodu, niezależnie od jego wysokości. Zaliczki te oblicza się w wysokości 19% podstawy opodatkowania.

WAŻNE: Zaliczki miesięczne (zarówno u podatników CIT, jak i PIT opodatkowanych według skali podatkowej lub podatkiem liniowym) należy odprowadzić do urzędu skarbowego w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Natomiast zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego wpłaca się w terminie do 20 dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. W przypadku podatników, których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym (przypomnijmy, że u podatników CIT rok podatkowy może być inny niż rok kalendarzowy), zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego (tj. grudzień) wpłaca się w terminie do 20 stycznia następnego roku. Tak wynika z art. 25 ust. 1a ustawy o PDOP i odpowiednio art. 44 ust. 6 ustawy o PDOF.

Jeśli termin zapłaty zaliczki przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, wówczas przesuwa się go na pierwszy dzień roboczy następujący po dniu lub dniach wolnych od pracy.

Nie wpłaca się zaliczki za ostatni miesiąc roku podatkowego (tj. za grudzień - u podatników, których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym), jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty podatnik złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych odpowiednio w art. 27 ust. 1 ustawy o PDOP i art. 45 ustawy o PDOF.

Ww. przepisy, regulujące zasady zapłaty zaliczki za ostatni miesiąc roku podatkowego, obowiązują od ubiegłego roku. Przez ich niezbyt zręczne sformułowanie podatnicy mieli wątpliwości, czy aby nie płacić "ostatniej" zaliczki na podatek dochodowy:

a) wystarczy złożyć zeznanie podatkowe w terminie zapłaty tej zaliczki (za grudzień do 20 stycznia następnego roku), a podatek zapłacić w terminie:

• do 31 marca następnego roku - w przypadku podatników CIT, których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym (przypomnijmy, że podatnicy CIT składają zeznanie podatkowe i płacą należny podatek do końca trzeciego miesiąca roku następnego),
   
• do 30 kwietnia następnego roku - podatnicy PIT, czy

b) należy złożyć zeznanie podatkowe w terminie zapłaty "ostatniej" zaliczki (za grudzień do 20 stycznia następnego roku) i w tym też terminie zapłacić należny podatek.

Naszym zdaniem, prawidłowe jest drugie rozwiązanie. Jeśli więc przykładowo podatnicy, których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, nie chcą płacić zaliczki na podatek dochodowy za grudzień, powinni w terminie do 20 stycznia następnego roku złożyć do właściwego urzędu skarbowego roczne zeznanie podatkowe i w tym też terminie zapłacić wynikający z tego zeznania podatek należny.

Podobne stanowisko prezentują organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 9 lipca 2013 r., nr IPPB1/415-453/13-2/ES. W sprawie będącej przedmiotem tej interpretacji, podatnik zapytał organ podatkowy, czy złożenie zeznania rocznego za rok 2012 w terminie płatności zaliczki podatkowej za grudzień 2012 r. (tj. 21 stycznia 2013 r.) daje mu możliwość zapłaty podatku dochodowego w terminie do 30 kwietnia 2013 r. z jednoznacznym zwolnieniem z obowiązku wpłaty zaliczki za grudzień w terminie do 20 stycznia 2013 r. Organ podatkowy uznał, iż:

"(…) Wnioskodawca, aby nie podlegać obowiązkowi wpłaty zaliczki za grudzień 2012 r., winien (…) do dnia 21 stycznia 2013 r. złożyć zeznanie podatkowe oraz dokonać zapłaty podatku wynikającego z tego zeznania. Wyżej wskazane warunki winny zostać spełnione łącznie. Dodać jednocześnie należy, iż sformułowanie "dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45" nie oznacza, że w sprawie znajdzie zastosowanie art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podatek wynikający z zeznania złożonego do dnia 21 stycznia 2013 r. płatny będzie do dnia 30 kwietnia 2013 r. (…)"

Wspomnijmy, że podatnicy opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych są obowiązani za każdy miesiąc obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 następnego miesiąca, a za miesiąc grudzień - w terminie złożenia zeznania, tj. do 31 stycznia następnego roku. Natomiast podatnicy, którzy wybrali opodatkowanie kartą podatkową, mają obowiązek opłacać podatek w terminie do siódmego dnia każdego miesiąca za miesiąc ubiegły, a za grudzień - w terminie do dnia 28 grudnia roku podatkowego. Powyższe wynika odpowiednio z art. 21 ust. 1 i art. 31 ust. 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

1.2. Zaliczki kwartalne

Kwestie związane z płaceniem kwartalnych zaliczek na podatek dochodowy uregulowane zostały w art. 25 ust. 1b-2 ustawy o PDOP i art. 44 ust. 3g-6 ustawy o PDOF. Z przepisów tych wynika, że zaliczki kwartalne mogą być płacone przez małych podatników oraz podatników rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej.

W 2013 r. małym podatnikiem jest podatnik, którego wartość przychodów ze sprzedaży (wraz z należnym podatkiem od towarów i usług) nie przekroczyła w 2012 r. kwoty 4.922.000 zł. Natomiast w 2014 r. status małego podatnika będzie mógł posiadać podatnik, u którego wartość ww. przychodów nie przekroczy w 2013 r. kwoty 5.068.000 zł.

Podatnicy CIT zaliczki kwartalne wpłacają w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie kwartały (przez kwartał rozumie się tu kwartał roku kalendarzowego).

Podatnicy, którzy wybrali kwartalny sposób opłacania zaliczek na podatek dochodowy, mają obowiązek zawiadomić o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego - na piśmie - w terminie do 20 dnia drugiego miesiąca roku podatkowego. Zawiadomienie to dotyczy także lat następnych. Jeśli więc przykładowo podatnik opłaca zaliczki kwartalnie w 2013 r. i w następnym roku chce kontynuować tę formę opłacania zaliczek, to nie składa już ww. zawiadomienia.

W art. 25 ust. 1d w powiązaniu z art. 16k ust. 11 ustawy o PDOP określono, jacy podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej nie mogą stosować zaliczek kwartalnych, kwestie te tu jednak pomijamy.

Zaliczki kwartalne na podatek dochodowy mogą opłacać również podatnicy PIT opodatkowani według skali podatkowej oraz podatkiem liniowym. Muszą oni jednak o wyborze tej metody opłacania zaliczek zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Mali podatnicy muszą tego dokonać do 20 lutego roku podatkowego. Podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności w trakcie roku podatkowego ww. zawiadomienie składają w terminie do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Zawiadomienie to dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 lutego roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z kwartalnego sposobu wpłacania zaliczek.

W przypadku podatników PIT opodatkowanych według skali podatkowej obowiązek zapłaty zaliczki kwartalnej powstaje począwszy od kwartału, w którym dochody przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłaty podatku. Zaliczki za kolejne kwartały ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za poprzednie kwartały.

Natomiast podatnicy PIT opodatkowani podatkiem liniowym zaliczki kwartalne opłacają w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą należnych zaliczek za poprzednie kwartały. Podobnie jak przy zaliczkach miesięcznych, nie uwzględnia się tu kwoty wolnej od podatku.

WAŻNE: Zaliczki kwartalne wpłaca się na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni kwartał należy wpłacić w terminie do 20 dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. W przypadku podatników, których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, termin ten przypada 20 stycznia. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych odpowiednio w art. 27 ust. 1 ustawy o PDOP i art. 45 ustawy o PDOF.

Także w przypadku zaliczek kwartalnych podatnicy mieli wątpliwości, czy samo złożenie zeznania podatkowego w ww. terminie zwalnia ich z obowiązku zapłaty "ostatniej" kwartalnej zaliczki, czy muszą także w tym terminie zapłacić wynikający z zeznania podatkowego podatek. Na ten temat wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 1 lutego 2013 r., nr IPTPB1/415-682/12-2/MAP:

"(…) Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem liniowym. Wpłaca kwartalne zaliczki na podatek dochodowy.

(…) należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni, aby nie podlegać obowiązkowi wpłaty zaliczki za czwarty kwartał 2012 r. winna (…) do dnia 21 stycznia 2013 r. złożyć zeznanie podatkowe oraz dokonać zapłaty podatku wynikającego z tego zeznania. Wyżej wskazane warunki winny zostać spełnione łącznie. Dodać jednocześnie należy, iż sformułowanie "dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45" nie oznacza, że w sprawie znajdzie zastosowanie art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podatek wynikający z zeznania złożonego do dnia 21 stycznia 2013 r. płatny będzie do dnia 30 kwietnia 2013 r. (…)"

Dodajmy, że kwartalnych zaliczek nie mogą stosować podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności, o których mowa w art. 22k ust. 11 w powiązaniu z art. 44 ust. 3g ustawy o PDOF.

WAŻNE: Z kwartalnego sposobu opłacania zaliczek na podatek dochodowy nie mogą skorzystać podatnicy, którzy opłacają zaliczki uproszczone, o których mowa w dalszej części artykułu.

Wspomnijmy, że kwartalnie może być również opłacany ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Wpłaca się go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20 dnia następnego miesiąca po upływie kwartału, za który ryczałt ma być opłacony, a za ostatni kwartał roku podatkowego - w terminie złożenia zeznania, tj. do 31 stycznia następnego roku. Szczegółowe regulacje w zakresie opłacania ryczałtu w sposób kwartalny uregulowano w art. 21 ust. 1-1c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym... Z kolei "kartowicze" nie mogą płacić podatku za okresy kwartalne. W ich przypadku stosuje się wyłącznie okresy miesięczne.

1.3. Zaliczki uproszczone

Podatnicy CIT i PIT opodatkowani według skali podatkowej lub podatkiem liniowym mogą także opłacać miesięczne zaliczki w uproszczonej formie (zaliczki uproszczone). Są to zaliczki miesięczne, nie można ich opłacać co kwartał. Zaliczki uproszczone odprowadzane są do urzędu skarbowego w tych samych terminach, co "zwykłe" zaliczki miesięczne.

WAŻNE: Zaliczek uproszczonych nie mogą wybrać podatnicy, którzy po raz pierwszy podjęli działalność w roku podatkowym albo w roku poprzedzającym rok podatkowy.

Podatnicy CIT i PIT, którzy po raz pierwszy zamierzają wybrać opłacanie zaliczek na podatek dochodowy w uproszczonej formie, muszą o tym zawiadomić - pisemnie - właściwego naczelnika urzędu skarbowego:

• podatnicy CIT - w terminie wpłaty pierwszej zaliczki w roku podatkowym, w którym po raz pierwszy wybrali uproszczoną formę wpłacania zaliczek (do 20-go lutego - podatnicy, których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym),
   
• podatnicy PIT - do 20-go lutego roku podatkowego.

Powyższe zawiadomienie dotyczy również lat następnych. Jeśli więc podatnik w poprzednich latach wybrał zaliczki uproszczone i kontynuuje ten sposób płacenia zaliczek, to nie musi składać ww. zawiadomienia.

Podatnicy CIT mogą wpłacać zaliczki uproszczone w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu CIT, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Jeśli w tym zeznaniu nie wykazali podatku należnego, wówczas mogą wpłacać ww. zaliczki w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania podatkowego złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Jeśli również w tym roku podatnicy nie wykazali podatku należnego, to nie mogą opłacać zaliczek w uproszczonej formie.

A zatem w przypadku podatników CIT, których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, zaliczki uproszczone w 2014 r. powinny być ustalane na podstawie podatku należnego wykazanego w zeznaniu za 2012 r. (złożonym w 2013 r.), a w razie braku tego podatku - podatku należnego wykazanego w zeznaniu za 2011 r. (złożonym w 2012 r.).

Jeśli zeznanie, na podstawie którego ustalane są zaliczki uproszczone, dotyczy roku podatkowego, który trwał krócej lub dłużej niż 12 kolejnych miesięcy, to zaliczki te mogą być wpłacane w wysokości podatku należnego, wykazanego w tym zeznaniu, przypadającego proporcjonalnie na każdy miesiąc tego roku podatkowego, którego zeznanie dotyczy (zob. art. 25 ust. 6a ustawy o PDOP).

Z kolei podatnicy PIT opodatkowani według skali podatkowej miesięczną zaliczkę w uproszczonej formie wpłacają w wysokości 1/12 kwoty obliczonej przy zastosowaniu skali podatkowej, od dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, wykazanego w zeznaniu złożonym:

• w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy albo
   
• w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata - jeżeli w ww. zeznaniu podatnicy nie wykazali dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej albo wykazali dochód w wysokości niższej od kwoty powodującej obowiązek zapłaty podatku.

A zatem, podstawą ustalania zaliczek uproszczonych na 2014 r. będzie tu dochód wykazany w zeznaniu za 2012 r. (złożonym w 2013 r.), a jeśli w zeznaniu tym podatnik nie wykazał dochodu (albo dochód ten nie przekroczył kwoty powodującej obowiązek zapłaty podatku) - dochód wykazany w zeznaniu za 2011 r. (złożonym w 2012 r.). Jeśli również w tym roku podatnicy nie wykazali dochodu (albo wykazali dochód nieprzekraczający kwoty powodującej obowiązek zapłaty podatku), to nie mogą opłacać zaliczek w uproszczonej formie.

Powyższe zasady mają zastosowanie również do podatników PIT opodatkowanych podatkiem liniowym, z tym że ustalają oni zaliczki uproszczone od dochodu przy zastosowaniu stawki 19%. W ich przypadku nie ma także znaczenia, czy dochód uzyskany w którymkolwiek z ww. lat przekroczył (czy też nie) kwotę wolną od podatku. Kwoty tej nie uwzględniają oni bowiem (o czym wcześniej pisaliśmy) przy ustalaniu zaliczek na podatek dochodowy.

Zasady ustalania zaliczek uproszczonych regulują art. 44 ust. 6b-6i ustawy o PDOF.