Zmiany w amortyzacji warte wprowadzenia z początkiem 2014 r.

Od kiedy zmiana stawki?

W myśl art. 22i ust. 5 updof oraz art. 16i ust. 5 updop, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiana stawki, o ile nie następuje na początku amortyzowania danego składnika majątkowego, jest dopuszczalna jedynie od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Biorąc pod uwagę, że podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych miesięcznie, kwartalnie lub jednorazowo na koniec roku, w danym roku podatkowym - w przypadku środków trwałych wprowadzonych w poprzednich latach do ewidencji - obniżenie stawki może nastąpić:

• w styczniu danego roku - gdy amortyzacja dokonywana jest miesięcznie,
   
• na koniec pierwszego kwartału - jeżeli amortyzacja dokonywana jest kwartalnie,
   
• na koniec roku - gdy podatnik nalicza odpisy amortyzacyjne jednorazowo.

Do jakiego poziomu obniżka stawki?

Zazwyczaj obniżenie stawki amortyzacyjnej jest elementem optymalizacji podatkowej, gdy przedsiębiorcy zależy na przejściowym minimalizowaniu kosztów, np. z uwagi na konieczność rozliczenia strat z lat ubiegłych. Ustawodawca dając możliwość zmiany stawki, nie ogranicza decyzji podatnika żadnymi warunkami. Zatem korekta w tym zakresie może nastąpić z dowolnego powodu.

Przepisy nie określiły, do jakiej wysokości stawki amortyzacyjne mogą zostać obniżone. Oznacza to, że podatnicy mogą stawki obniżyć do dowolnego poziomu. Powstają jednak wątpliwości, czy stawkę amortyzacyjną z Wykazu można obniżyć do zera, co w praktyce oznacza zaprzestanie dokonywania w danym roku odpisów amortyzacyjnych. Organy podatkowe nie kwestionują wprawdzie możliwości takiej obniżki stawek, jednak zwracają uwagę, że wysokość obniżonej stawki amortyzacyjnej powinna być ustalona z uwzględnieniem okresu efektywnej użyteczności gospodarczej danego środka trwałego oraz zasad prowadzonej polityki podatkowej (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 kwietnia 2013 r., nr ILPB4/423-30/13-2/ŁM).

W kwestii możliwości obniżania stawek amortyzacyjnych do zera można mieć jednak pewne wątpliwości. Takie obniżenie stawki wiąże się bowiem z zaprzestaniem amortyzacji. Tymczasem ustawodawca w art. 22c pkt 5 updof oraz art. 16c pkt 5 updop wskazał przypadki, w których należy przerwać amortyzację. Nie wymienił tam sytuacji, w której podatnik obniża stawkę amortyzacyjną do zera. Poza tym stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 1 updof oraz art. 16h ust. 1 pkt 1 updop odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym dany środek trwały wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z jego wartością początkową lub w którym postawiono go w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono jego niedobór. Z przepisów tych wynika, że ustawodawca nie przewiduje przerw w amortyzacji środków trwałych spowodowanych obniżeniem stawki.

Biorąc pod uwagę przedstawione zastrzeżenia, obniżenie stawki amortyzacyjnej do zera wydaje się postępowaniem obarczonym pewnym ryzykiem, chyba że podatnika chroni wydana na jego wniosek interpretacja organu podatkowego, potwierdzająca prawa do zastosowania takiego obniżenia. Podatnicy, którzy interpretacją indywidualną nie dysponują, a chcieliby maksymalnie obniżyć stawkę amortyzacyjną, powinni rozważyć jej ustalenie na poziomie np. 0,01% - pozwoli to na osiągnięcie pożądanego efektu podatkowego bez zagrożenia płynącego z zaniechania amortyzacji.

Częstotliwość zmian stawki amortyzacyjnej

Obniżanie stawek amortyzacyjnych możliwe jest, jeżeli podatnik stosuje amortyzację z zastosowaniem stawek z Wykazu, zarówno wówczas, gdy stosuje ją od początku, jak i wtedy, gdy przy metodzie degresywnej "przechodzi" - w momencie wskazanym przez art. 22k ust. 1 updof lub art. 16k ust. 1 updop - na tę metodę amortyzacji.

Nie ma obowiązku stosowania obniżonej stawki amortyzacyjnej w następnych latach podatkowych. Od pierwszego miesiąca każdego roku podatkowego podatnik ma prawo zmienić stawkę amortyzacyjną. Przyjmuje się, że "zmiana stawki" to zarówno jej zmniejszenie, jak i zwiększenie stawki wcześniej obniżonej (przy czym podwyższenie do wysokości stawki z Wykazu nie jest uwarunkowane wystąpieniem żadnych okoliczności). Tak więc, jeśli w latach poprzednich podatnik stosował stawkę obniżoną, z początkiem roku może ją podwyższyć. Ponadto stawkę obniżoną w latach poprzednich, może z nowym rokiem podatkowym ponownie obniżyć (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 maja 2012 r., nr IPTPB3/423-79/12-10/PM).

Ustawodawca nie określił, ile razy w trakcie amortyzacji stawka może ulegać zmianie (obniżeniu, podwyższeniu). Podatnicy mają zatem w tym względzie dowolność, mogą np. na każdy rok podatkowy ustalić inną stawkę amortyzacyjną. Należy ponadto zauważyć, że omawiane zmiany w zakresie obniżania wysokości stawki amortyzacyjnej:

• dotyczą wyłącznie środków trwałych, ustawodawca nie przewidział takiej możliwości dla wartości niematerialnych i prawnych,
   
• obejmują poszczególne środki trwałe.

Z metody degresywnej na liniową

Degresywna metoda amortyzacji uregulowana została w art. 22k ust. 1 updof oraz art. 16k ust. 1 updop. Ma ona zastosowanie do:

• maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3-6 i 8 KŚT oraz
   
• środków transportu, z wyłączeniem samochodów osobowych.

Wybór tej metody pozwala przyspieszyć podatkowe rozliczenie wydatku na zakup środka trwałego, gdyż mechanizm tej metody amortyzacji podlega na tym, że amortyzacja przebiega:

1) przy zastosowaniu stawki podanej w Wykazie stawek amortyzacyjnych podwyższonej o współczynnik nie wyższy niż 2,0:

• w pierwszym roku używania środka trwałego - od jego wartości początkowej,
   
• w latach następnych - od jego wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początek kolejnych lat jego używania,

2) metodą liniową od wartości początkowej środka trwałego - poczynając od roku podatkowego, w którym roczna kwota amortyzacji określona w powyższy sposób miałaby być niższa od rocznej kwoty amortyzacji obliczonej przy zastosowaniu metody liniowej.

Podatnicy powinni więc z początkiem roku obliczyć wysokość rocznego odpisu liczonego według metody degresywnej i porównać ją z wartością, jaka wynika z metody liniowej. Jeżeli odpis liczony metodą degresywną jest niższy od obliczonego metodą liniową należy "przejść" na metodę liniową amortyzacji środka trwałego.

Zmiana częstotliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych

O częstotliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowi art. 22h ust. 4 updof i art. 16h ust. 4 updop. Z powołanych przepisów wynika, że podatnicy są uprawnieni do dokonywania odpisów amortyzacyjnych:

• miesięcznie,
   
• kwartalnie lub
   
• jednorazowo na koniec roku.

Przy czym suma odpisów amortyzacyjnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym składniki majątku zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia tych składników majątku do ewidencji do końca tego roku podatkowego.

Wskazane zasady obowiązują zarówno przy metodzie liniowej, z zastosowaniem indywidualnych stawek amortyzacyjnych, jak i przy metodzie degresywnej. Przepisy nie zabraniają zmiany częstotliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych, dlatego z początkiem roku należy podjąć decyzję w tej kwestii. Wybór taki obowiązuje jednak przez cały rok podatkowy.

Trzeba przy tym zauważyć, że przysługujące podatnikom prawo wyboru częstotliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych odnosi się do każdego środka trwałego i wartości niematerialnej i prawnej z osobna.

Początek roku to również dobry moment na rozważenie możliwości przyspieszenia amortyzacji niektórych środków trwałych przy zastosowaniu współczynników podwyższających.

Jak wynika z treści art. 22i ust. 2 updof oraz art. 16i ust. 2 updop, podatnicy mogą podwyższyć stawki amortyzacyjne podane w Wykazie przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż:

1) 1,2 - dla budynków i budowli używanych w warunkach pogorszonych oraz 1,4 dla używanych w warunkach złych,

2) 1,4 - dla maszyn, urządzeń i środków transportu (z wyjątkiem morskiego taboru pływającego) używanych bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych albo wymagających szczególnej sprawności technicznej,

3) 2,0 - dla maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4-6 i 8 KŚT poddanych szybkiemu postępowi technicznemu.

W dwóch pierwszych przypadkach, wystąpienie warunków uzasadniających podwyższenie stawek daje możliwość zastosowania współczynników już w trakcie roku podatkowego - od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaistniały do tego okoliczności. Natomiast podwyższenie stawki w trakcie amortyzacji (albo rezygnacja ze współczynnika podwyższającego) maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4-6 i 8 KŚT poddanych szybkiemu postępowi technicznemu jest możliwa tylko od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Przy czym maszyny i urządzenia poddane szybkiemu postępowi technicznemu to takie, w których zastosowane są układy mikroprocesorowe lub systemy komputerowe, spełniające założone funkcje dzięki wykorzystaniu w nich najnowszych zdobyczy techniki, a także pozostała aparatura naukowo-badawcza i doświadczalno-produkcyjna.