Opłaty za autostrady i parkingi w podróży służbowej - resort finansów podtrzymuje niekorzystne rozstrzygnięcie

Do 2010 r. pracodawcy nie mieli w zasadzie problemów z rozliczaniem wydatków ponoszonych przez pracowników w podróżach służbowych, w tym opłat za autostrady i parkingi. Przełomowa dla omawianej kwestii okazała się interpretacja indywidualna Ministra Finansów z 8 kwietnia 2010 r., nr DD6/033-101-2/MZG/09/PK-579, zmieniająca interpretację indywidualną wydaną uprzednio przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach. Minister Finansów w powołanej interpretacji z 8 kwietnia 2010 r. uznał bowiem, że zwrot pracownikom opłat za parkingi i autostrady w czasie podróży służbowej podlega rozliczeniu w kosztach w ramach tzw. kilometrówki jako wydatek związany z używaniem prywatnego samochodu. Tym samym przyjął, że wydatek ten nie może być uwzględniany w kosztach w wysokości faktycznie poniesionej, ale do wysokości limitu będącego iloczynem przejechanych w podróży służbowej kilometrów i stawki za 1 km przebiegu pojazdu.

Pomimo że ministerialna interpretacja nie stanowiła interpretacji ogólnej, od momentu jej wydania organy podatkowe w wydawanych interpretacjach przyjęły zapoczątkowane przez nią podejście do omawianego zagadnienia. Potwierdzają to interpretacje indywidualne m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 lutego 2012 r., nr ILPB3/423-531/11-6/JG, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 22 grudnia 2011 r., nr IPTPB3/423-276/11-3/PM oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 listopada 2011 r., nr IBPBI/2/423-993/11/PC i z 5 września 2012 r., nr IBPBI/2/423-673/12/MS. Stanowisko to było potwierdzane również przez orzeczenia sądowe (por. wyroki: WSA w Poznaniu z 8 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Po 913/10 oraz NSA z 17 października 2012 r., sygn. akt II FSK 467/11).

W uzasadnieniach wydawanych interpretacji indywidualnych organy podatkowe zazwyczaj wychodziły od powołania przepisu art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a) updop lub odpowiadającego mu art. 23 ust. 1 pkt 36 lit. a) updof. Stosownie do tych uregulowań, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) - w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za 1 km przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Z uwagi na to, że posługując się pojęciem "wydatków z tytułu używania" samochodów, ustawodawca nie zdefiniował tego pojęcia na potrzeby podatku dochodowego, dla ustalenia jego zakresu organy podatkowe stosowały praktykę powszechnie przyjętą w takich przypadkach, odwołując się do słownikowego znaczenia tego wyrażenia. Wskazywały, że w myśl definicji słownikowych przez "wydatek" rozumie się "sumę, która ma być wydana" lub "sumę wydaną na coś", natomiast czasownik "używać" oznacza "stosować coś, użytkować, posługiwać się czymś, robić z czegoś użytek". Na tej podstawie fiskus wywodził, że wydatkami z tytułu używania są wszelkie wydatki poniesione w związku z posługiwaniem się daną rzeczą lub korzystaniem z tej rzeczy. W ten sposób negował on stanowisko podatników, którzy twierdzili, że za koszty używania w podróży służbowej omawianych samochodów należy uznać wyłącznie wydatki związane z ich eksploatacją, która - jak wywodziły organy podatkowe, jest pojęciem znacznie węższym od używania.

W oparciu o słownikową definicję organy podatkowe przyjmowały, że wydatkami z tytułu używania przez pracownika w podróży służbowej samochodu osobowego niebędącego własnością pracodawcy są wszelkie wydatki niezbędne do wykorzystania tego samochodu dla potrzeb pracodawcy. W efekcie zaliczały do nich wydatki na zakup paliwa, opon oraz innych materiałów eksploatacyjnych, ubezpieczenia OC i AC pojazdu, koszty drobnych napraw i części zamiennych, przeglądów technicznych, a także opłaty parkingowe oraz za przejazd autostradą, pod warunkiem ich zgodnego z przepisami udokumentowania.

W konsekwencji organy podatkowe zezwalały podatnikom na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów pracowniczych wydatków poniesionych w czasie podróży służbowej za przejazd autostradą i za parkingi, do wysokości kilometrówki wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu.

Z art. 21 updof wynika m.in., że zwolnienie od podatku dochodowego diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika oraz za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem jest limitowane. Należności te objęte są bowiem zwolnieniem do wysokości określonej w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju (art. 21 ust. 1 pkt 16 updof).

W kwestii opodatkowania po stronie pracownika wydatków na opłaty za autostrady i parkingi w podróży służbowej fiskus prezentował stanowisko korzystne dla pracowników. W przeciwieństwie bowiem do poglądu prezentowanego w zakresie kosztów pracodawcy, fiskus zaliczał je do "innych udokumentowanych wydatków", których zwrot nie został przez ustawodawcę ograniczony co do wysokości, jak i rodzaju. Ich określenie pozostawało w gestii pracodawcy. W konsekwencji organy podatkowe przyjmowały, że po stronie pracownika zwrot omawianych opłat stanowił przychód zwolniony od podatku w pełnej poniesionej wysokości, a nie w ramach limitu związanego z używaniem samochodu. Potwierdzają to m.in. interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 26 września 2012 r., nr ITPB2/415-618/12/RS oraz z 15 października 2012 r., nr ITPB2/415-676/12/IL, jak również Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 października 2012 r., nr IPPB4/415-618/12-2/MP.

W ten sposób ten sam wydatek był przez organy podatkowe uznawany za inny rodzaj należności za czas podróży służbowej po stronie kosztów pracodawcy i po stronie przychodów pracownika. A wszystko to za sprawą braku precyzyjnego określenia zarówno pojęcia "wydatków z tytułu używania" samochodu w obu ustawach podatkowych jak i "innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb" w rozporządzeniach dotyczących podróży służbowych, obowiązujących do końca lutego 2013 r., co stwarzało pole do różnego interpretowania tych pojęć.

Problem z klasyfikowaniem omawianych wydatków, ponoszonych w podróży służbowej przez pracowników, dostrzegł ustawodawca. Dlatego w § 4 nowego rozporządzenia z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej wymienił je z nazwy. W ust. 2 tego przepisu wskazał, że inne niezbędne wydatki związane z podróżą służbową pracownika obejmują m.in. opłaty za przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe w przypadku odbywania podróży samochodem niebędącym własnością pracodawcy.

W związku z tym wystąpiliśmy do Ministerstwa Finansów z pytaniem, czy zmiana przepisów w omawianym zakresie będzie skutkowała możliwością zaliczania do kosztów podatkowych opłat za przejazdy autostradą oraz parkingi w pełnej poniesionej wysokości. Niestety zmiana omawianych uregulowań nie wpłynęła na stanowisko fiskusa. W otrzymanej przez nas 26 lutego 2013 r. odpowiedzi Ministerstwo stwierdziło, że opłaty te należy rozliczać w kosztach uzyskania przychodów w ramach kilometrówki. W odpowiedzi tej czytamy, że: "Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 36 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby wykonywanej działalności w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Analogiczne regulacje zawiera art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z powyższego wynika, że określony w powołanych przepisach limit kosztów podatkowych dotyczy szerokiej kategorii kosztów związanych z używaniem samochodu przez pracowników w celu odbycia podróży służbowej, bowiem ustawodawca posłużył się określeniem »wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby wykonywanej działalności«. Zatem do takich wydatków zaliczyć należy np. wydatki na paliwo, opłaty za parkowanie, opłaty za przejazd płatnymi drogami i autostradami, itp.".