W firmie umowę zlecenia wykonuje osoba, która z tego tytułu podlega obowiązkowo tylko ubezpieczeniu zdrowotnemu. Obok wynagrodzenia określonego w stawce kwotowej otrzymuje ona zwrot kosztów przejazdu z tytułu odbywanych w ramach umowy podróży na obszarze kraju. Czy kwota zwrotu podlega oskładkowaniu i opodatkowaniu? Nadmieniamy, że zleceniobiorca podróż odbywa własnym samochodem.

Zwrot zleceniobiorcy należności z tytułu podróży odbywanych w ramach wykonywanej umowy zlecenia jest zwolniony z oskładkowania i opodatkowania, z tym że tylko do określonej wysokości, co wyjaśniamy poniżej.

Podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne zleceniobiorcy, któremu w umowie odpłatność określono kwotowo stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu umowy zlecenia (art. 81 ust. 1 ustawy zdrowotnej w związku z art. 18 ust. 3 ustawy o sus). Przychodami tymi są otrzymane lub postawione do dyspozycji zleceniobiorcy pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy o pdof).

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia składkowego, nie stanowią podstawy wymiaru składek diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika (także zleceniobiorcy) - do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. W powołanym przepisie mowa jest m.in. o rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. nr 236, poz. 1990 z późn. zm.), dalej zwane rozporządzeniem w sprawie podróży krajowej.

Zwrot zleceniobiorcy kosztów przejazdu z tytułu odbywanych w ramach umowy podróży na obszarze kraju stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o pdof. Przychód ten jednak w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o pdof, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ww. ustawy, jest wolny od podatku dochodowego. Na jego podstawie opodatkowaniu nie podlegają diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Powołany przepis stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

• w celu osiągnięcia przychodów lub
   
• w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
   
• przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
   
• przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 ustawy o pdof (tj. osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób), w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Zwolnienie podatkowe przysługuje więc również do wysokości wynikającej m.in. z przepisów powołanego wyżej rozporządzenia w sprawie podróży krajowej.

Jak wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2011 r., sygn. ILPB2/415-260/11-6/TR: "(…) przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się zarówno do pracowników (lit. a), jak i osób niebędących pracownikami (lit. b). Należy zauważyć, iż w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy ustawodawca posłużył się terminem "podróż" bez określenia "służbowa", dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszystkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazuje, że prawo do skorzystania ze zwolnienia w odniesieniu do świadczeń za czas podróży przysługuje osobom niebędącym pracownikami, wykonującym czynności m.in. wynikające z umowy zlecenia, umowy o dzieło, innych umów, lecz jedynie do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach. (…)".

Przepis § 5 ust. 1 i 3 rozporządzenia w sprawie podróży krajowej stanowi, że środek transportu właściwy do odbycia podróży określa pracodawca. Na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży m.in. samochodem osobowym niebędącym własnością pracodawcy. W takim przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę. Przy czym stawka nie może być wyższa niż określona w przepisach rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów… (Dz. U. nr 27, poz. 271 z późn. zm.). Zgodnie z powołanym aktem prawnym, stawki za 1 kilometr przebiegu pojazdu nie mogą być wyższe niż dla samochodu osobowego:

• o pojemności skokowej silnika do 900 cm³ - 0,5214 zł,
   
• o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm³ - 0,8358 zł.

W świetle powyższego, jeżeli zleceniodawca przyznał zleceniobiorcy zwrot kosztów przejazdu w związku z odbytą podróżą, to nie stanowi on podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne, a także podstawy opodatkowania. Przy czym ze zwolnienia ww. świadczenie korzysta tylko do wysokości nieprzekraczającej kwoty stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu określoną ww. rozporządzeniem z dnia 25 marca 2002 r. Jeżeli zleceniodawca dokonuje zwrotu w wysokości wyższej niż określona powyżej, to nadwyżka podlega oskładkowaniu i opodatkowaniu.

Zleceniobiorca zgodnie z umową, obok wynagrodzenia określonego kwotowo, otrzymuje zwrot kosztów przejazdu z tytułu odbywanych w ramach zlecenia podróży (własnym samochodem) w wysokości limitu określonego przepisami rozporządzenia w sprawie podróży służbowych pracowników sfery budżetowej.

W październiku br. zleceniobiorca odbył podróż przejeżdżając 230 km własnym samochodem osobowym o pojemności skokowej silnika 1.598 cm³. Zleceniodawca dokonał zwrotu kosztów przejazdu w wysokości 192,23 zł, zgodnie z wyliczeniem: 230 km x 0,8358 zł = 192,23 zł. Kwota zwrotu nie podlega oskładkowaniu i opodatkowaniu.

Gdyby zleceniodawca dokonał zwrotu kosztów przejazdu w wysokości 300 zł, to nadwyżkę w kwocie 107,77 zł (300 zł - 192,23 zł) należałoby uwzględnić w podstawie wymiaru składek i opodatkować.